Nulidad lisa y llana

LAS AUDITORÍAS FISCALES EN EL DOMICILIO DEL CONTRIBUYENTE, EN SU DESAHOGO, VIOLENTAN EL PRNCIPIO DE JERARQUÍA NORMATIVA.

Por: Marco Antonio Olguín Martínez

El artículo 42 del código Fiscal en su fracción tercera contempla las facultades otorgadas a las autoridades fiscales, para revisar a los contribuyentes en su domicilio fiscal, en este sentido, es de explorado derecho, que todos los actos de molestia como el caso en cuestión, se ajusten al contenido y alcance del artículo 16 constitucional, en cuanto a que todo acto de molestia,  se debe encontrar fundado y motivado, en este orden de ideas, también en el artículo 38 fracción IV del Código Fiscal de la Federación, se señala como requisito de legalidad del acto de autoridad, que este, se encuentre fundado y motivado; requisito que encuentra respaldo en infinidad de criterios jurisdiccionales conocidos por todos Ustedes, que por razón de espacio omitiré.

En ese sentido, y con la finalidad de precisar la violación a la que me refiero, cabe la pena señalar que el ejercicio de las facultades de comprobación en la esfera jurídica del contribuyente,  son regladas, es decir, el fisco cuando va a auditar un contribuyente es libre de decidir, atendiendo a su discrecionalidad a que contribuyente o grupo de contribuyentes revisa, pero, cuando considera revisar a un  contribuyente, debe apegarse en sentido estricto a los lineamientos que señalan las leyes respectivas, en este caso del Código Fiscal de la Federación.

Para el efecto de nuestra colaboración es necesario tener en cuenta el contenido de los numerales 42, párrafo primero, fracción III y quinto y séptimo párrafo, 44, fracción I y 46 en los apartados que nos ocupan del Código Fiscal de la Federación, que establecen:

Facultades de comprobación [1]

Artículo 42. Las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios, los terceros con ellos relacionados, los asesores fiscales, las instituciones financieras; las fiduciarias, los fideicomitentes o los fideicomisarios, en el caso de los fideicomisos, y las partes contratantes o integrantes, en el caso de cualquier otra figura jurídica, han cumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, estarán facultadas para:

(…)

Visitas domiciliarias

III. Practicar visitas a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad, bienes y mercancías.

Información periódica por la autoridad al contribuyente [5]

Las autoridades fiscales que estén ejerciendo alguna de las facultades previstas en las fracciones II, III y IX de este artículo y detecten hechos u omisiones que puedan entrañar un incumplimiento en el pago de contribuciones, deberán informar por medio de buzón tributario al contribuyente, a su representante legal, y en el caso de las personas morales a sus órganos de dirección por conducto de aquel, en un plazo de al menos 10 días hábiles previos al del levantamiento de la última acta parcial, del oficio de observaciones o de la resolución definitiva en el caso de revisiones electrónicas, el derecho que tienen para acudir a las oficinas que estén llevando a cabo el procedimiento de que se trate, para conocer los hechos y omisiones que hayan detectado.

(…)

Disposiciones Generales por el SAT [7]

El Servicio de Administración Tributaria establecerá mediante reglas de carácter general, el procedimiento para informar al contribuyente el momento oportuno para acudir a sus oficinas y la forma en que éste puede ejercer su derecho a ser informado.

Visitas domiciliarias; formalidades

Artículo 44. En los casos de visita en el domicilio fiscal, las autoridades fiscales, los visitados, responsables solidarios y los terceros estarán a lo siguiente:

Lugar de la visita

  1. La visita se realizará en el lugar o lugares señalados en la orden de visita.

Visitas domiciliarias; formalidades [1]

Artículo 46. La visita en el domicilio fiscal se desarrollará conforme a las siguientes reglas:

(…)

 (1) Actas parciales o complementarias

IV. Con las mismas formalidades a que se refieren las fracciones anteriores, se podrán levantar actas parciales o complementarias en las que se hagan constar hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de una visita. Una vez levantada el acta final, no se podrán levantar actas complementarias sin que exista una nueva orden de visita.

(2) Última acta parcial

Cuando en el desarrollo de una visita las autoridades fiscales conozcan hechos u omisiones que puedan entrañar incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en forma circunstanciada en actas parciales. También se consignarán en dichas actas los hechos u omisiones que se conozcan de terceros. En la última acta parcial que al efecto se levante se hará mención expresa de tal circunstancia y entre ésta y el acta final, deberán transcurrir, cuando menos veinte días, durante los cuales el contribuyente podrá presentar los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones, así como optar por corregir su situación fiscal. Cuando se trate de más de un ejercicio revisado o fracción de éste, se ampliará el plazo por quince días más, siempre que el contribuyente presente aviso dentro del plazo inicial de veinte días.

(…)

Levantamiento del acta en oficinas fiscales

V. Cuando resulte imposible continuar o concluir el ejercicio de las facultades de comprobación en los establecimientos del visitado, las actas en las que se haga constar el desarrollo de una visita en el domicilio fiscal podrán levantarse en las oficinas de las autoridades fiscales. En este caso se deberá notificar previamente esta circunstancia a la persona con quien se entiende la diligencia, excepto en el supuesto de que el visitado hubiere desaparecido del domicilio fiscal durante el desarrollo de la visita.

Firma del acta y entrega al visitado

VI. Si en el cierre del acta final de la visita no estuviere presente el visitado o su representante, se le dejará citatorio para que esté presente a una hora determinada del día siguiente, si no se presentare, el acta final se levantará ante quien estuviere presente en el lugar visitado; en ese momento cualquiera de los visitadores que haya intervenido en la visita, el visitado o la persona con quien se entiende la diligencia y los testigos firmarán el acta de la que se dejará copia al visitado. Si el visitado, la persona con quien se entendió la diligencia o los testigos no comparecen a firmar el acta, se niegan a firmarla, o el visitado o la persona con quien se entendió la diligencia se niegan a aceptar copia del acta, dicha circunstancia se asentará en la propia acta sin que esto afecte la validez y valor probatorio de la misma.

Integración del acta final

VII. Las actas parciales se entenderá que forman parte integrante del acta final de la visita, aunque no se señale así expresamente.

(El énfasis es nuestro)

En relación con lo expuesto, se impone puntualizar que aun cuando es verdad que el artículo 42, quinto párrafo, en íntima relación con el último o séptimo párrafo, del  Código Fiscal de la Federación dispone que la autoridad que se encuentre realizando una visita domiciliaria informará al contribuyente de los hechos u omisiones que se vayan conociendo en el desarrollo de aquélla, y que tal información se proporcionará de conformidad con los requisitos y el procedimiento que el Servicio de Administración Tributaria establezca, también lo es que este organismo, al ordenar en la referida regla 2.12.9 que, para los efectos del citado párrafo, la autoridad revisora deberá notificar al contribuyente un requerimiento solicitando su presencia en las oficinas de la fiscalizadora para darle a conocer los hechos u omisiones derivadas de la visita[1], infringe el principio de jerarquía normativa que prevalece en nuestro sistema jurídico, pues, ciertamente, la regla en cuestión se contrapone al contenido de los artículos 44 y 46 del código tributario federal.

Se afirma lo anterior, porque la regla 2.11.9 de la Resolución Miscelánea Fiscal para el ejercicio 2021, prevé la comparecencia del contribuyente auditado en las oficinas de la autoridad fiscalizadora, previo requerimiento que esta última le haga, en cualquier caso; ello, no obstante que en los numerales 44 y 46 del Código Fiscal de la Federación se establece que las autoridades fiscales, en el ejercicio de la facultad de comprobación conocida como visita domiciliaria, debe llevar a cabo todos los actos relacionados con dicha visita en el domicilio fiscal del revisado y únicamente se contempla, como caso de excepción, el supuesto en que resulte imposible continuar o concluir la mencionada facultad en el domicilio fiscal.

[1] Para este año la regla sigue igual, publicada en el DOF del 27 de diciembre de 2021.

Regla 2.9.9. Para los efectos del artículo 42, quinto y último párrafos del CFF, con el propósito de que los contribuyentes puedan optar por corregir su situación fiscal, las autoridades fiscales informarán, el lugar, fecha y hora, a efecto de darles a conocer los hechos u omisiones detectados en el procedimiento de fiscalización, que pudieran implicar incumplimiento en el pago de contribuciones y, en su caso, el derecho que tienen a promover una solicitud de acuerdo conclusivo.

Tratándose de las revisiones a cargo de la AGJ, los hechos u omisiones detectados en el procedimiento de fiscalización se podrán dar a conocer a través de medios electrónicos, en la modalidad de videoconferencia, proporcionándole al contribuyente a través del oficio invitación, la fecha, hora y ruta de acceso para tal efecto. En su caso, el contribuyente contará con tres días hábiles para manifestar su voluntad de acudir personalmente a las oficinas de la autoridad, o bien, de ser asistidos por la ADJ más cercana a su domicilio fiscal para llevar a cabo la citada videoconferencia.

Sobre esta premisa, se sostiene que la regla 2.11.9 en comento no respeta las formalidades y excepciones que derivan de los artículos 44 y 46 del Código Fiscal de la Federación, aprobados por el Congreso de la Unión, y regulatorios de la forma en que se debe desarrollar el ejercicio de facultades de comprobación fiscal, habida cuenta que en los precitados dispositivos legales está determinada, de manera expresa, la etapa procesal en la que la autoridad fiscalizadora debe dar a conocer los hechos u omisiones que se adviertan durante el desarrollo de la visita domiciliaria, derivado de lo cual ante la evidente contraposición existente entre el contenido de la regla 2.11.9 de la Resolución Miscelánea Fiscal para el ejercicio 2021 y los numerales 44 y 46 del código tributario federal, es inconcuso entonces que deben prevalecer las normas de origen legislativo; no estimarlo así, implicaría una violación al principio de subordinación jerárquica de las normas.

Esto es así, porque la validez de las disposiciones reglamentarias o administrativas, para efectos de aplicación, interpretación o integración normativa, se encuentra supeditada a que guarden congruencia con las normas legales existentes sobre la materia específica de regulación de que se trate y se sujeten a los principios jurídicos que emergen directamente de la ley, de manera tal que aun siendo expresas, no pueden válidamente regir contra la voluntad manifiesta del texto de la ley ni oponerse a sus lineamientos normativos, pues deben interpretarse y aplicarse en forma armónica, sin contrariar los principios rectores que emergen de la propia ley, atendiendo al principio fundante de la supremacía del sistema normativo que rige el orden legal. En otras palabras, las disposiciones reglamentarias o administrativas, antes que oponerse, deben tener fundamento en normas sustentadas en otras de nivel superior, como lo son las leyes, las cuales, a su vez, están supeditadas, en cuanto a su validez, a otras normas de mayor jerarquía, que culminan en la Ley Fundamental del país, la cual entraña la suprema razón de validez del orden jurídico.

Finalmente, debe estarse a aquella aplicación legal exegética que de manera sistemática armonice los preceptos relativos, frente a una interpretación puramente literal que soslaya una adecuada integración jurídica y se desentienda de la supremacía de las normas, de la cual depende precisamente su validez, en suma, ante la incongruencia que la regla 2.11.9 de la Resolución Miscelánea Fiscal para el ejercicio 2021, guarda frente a los artículos 44 y 46 del Código Fiscal de la Federación, ya que estos establecen de manera expresa y categórica que la visita domiciliaria debe desarrollarse en el domicilio fiscal del contribuyente auditado, en el cual se deben levantar todas las actas que detallen lo acontecido en la revisión y en las cuales se hagan constar hecho u omisiones conocidos por los visitadores, mientras que la referida regla administrativa prevé la realización de una actuación en el desarrollo de la visita domiciliaria en las oficinas de la autoridad que la esté llevando a cabo, para informar al contribuyente revisado hechos u omisiones que se vayan conociendo en el procedimiento de fiscalización, fuera del caso de excepción contemplado en la fracción V del citado numeral 46, resulta claro que la aplicación de la regla 2.11.9 vulnera, en perjuicio de los contribuyentes auditados,  los principios de legalidad y seguridad jurídica previstos en los artículos 14 y 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

Cabe señalar que este criterio, ha sido confirmado por diversos Tribunales Colegiados de Circuito y obviamente acatado por distintas Salas del Tribunal Federal de Justicia Administrativa; y en consecuencia se han emitido sentencias que declaran la nulidad lisa y llana de los créditos fiscales impugnados y su respectivo antecedente.

Mayo de 2022.

“En él (Cristo) están escondidos todos los tesoros de la sabiduría y del conocimiento. Digo esto para que nadie os engañe con falsos argumentos persuasivos” Colosenses 2: 3-4


 

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